Impairment accounting constate la perte de valeur d’un actif inscrit dans les comptes. Il s’agit de vérifier si le montant comptabilisé dépasse ce qui est recouvrable selon la norme applicable. Il n’existe pas de procédure automatique commune à tous les actifs. Il faut connaître la base d’évaluation, les conditions du test et les règles de reprise d’une perte passée. Une perte comptable doit aussi être distinguée d’un mouvement réel d’argent.
La norme internationale IAS 36 compare la valeur comptable au montant recouvrable par utilisation ou vente. Elle concerne de nombreux actifs, mais pas tous. Les stocks relèvent d’IAS 2 ; les actifs financiers dans le champ d’IFRS 9 suivent leurs propres exigences, dont les pertes de crédit attendues lorsqu’elles s’appliquent. Celles-ci estiment les pertes dues à d’éventuels défauts de débiteurs. Une baisse de marché ne dicte donc pas la même écriture à toute l’entreprise. Déterminons d’abord l’actif et les règles suivies. [1] [2] [3]
Dans notre exemple au coût selon IAS 36, la valeur comptable est 100 USD, des dollars américains. La juste valeur diminuée des coûts de sortie est 70 et la valeur d’utilité 85. La première évalue une vente possible après les coûts concernés ; la seconde est la valeur actuelle des flux de trésorerie estimés de l’utilisation. Le montant recouvrable est le plus élevé : max(70,85)=85. La perte est donc 15, pas 30. La valeur d’utilité actualise l’argent futur pour le ramener à aujourd’hui. Elle ne se contente pas d’additionner le chiffre d’affaires futur. [1]
Une machine peut ne pas produire d’entrées d’argent séparément identifiables si elle fonctionne uniquement dans une chaîne. IAS 36 utilise alors le plus petit groupe aux entrées largement indépendantes : une unité génératrice de trésorerie. Nos deux machines liées, de valeurs comptables 70 et 50, forment une unité de 120. Avec un montant recouvrable de 100, la perte de l’unité est 20. Cela n’attribue pas toute la perte à la première machine. La répartition suit des règles et limites par actif. [1]
IAS 36 exige un test annuel pour le goodwill, les incorporels à durée d’utilité indéterminée et ceux non encore disponibles à l’utilisation. Un incorporel n’a pas de substance physique. Le goodwill est une rubrique née de l’achat d’une entreprise, liée à des avantages non attribuables séparément à des actifs identifiables ; ce n’est pas simplement une bonne réputation. Une durée indéterminée signifie qu’on ne peut prévoir la fin des avantages, pas qu’ils sont éternels. Pour les autres actifs, des indices de perte de valeur déclenchent le test. On les apprécie lors de la préparation des états financiers, sans écriture automatique liée à une seule cotation. [1] [4]
Imaginons un équipement de 100 USD, une durée utile de 5 ans et une valeur résiduelle de 0. L’amortissement linéaire répartit son coût à raison de 20 par an. Après la première année, sa valeur comptable est 80. Si le test donne un montant recouvrable de 60, une perte supplémentaire de 20 apparaît. Avec une durée restante inchangée de 4 ans, l’amortissement annuel futur devient 60/4=15. Répartir le coût dans le temps et constater une perte supplémentaire ne sont pas la même chose. Cet équipement ne signifie pas que les BTC eux-mêmes s’amortissent sur 5 ans. [1]
Poursuivons avec le même équipement. Un nouvel amortissement annuel de 15 laisse une valeur comptable de 45. Sans perte précédente, elle serait 60 après deux amortissements de 20. Même si le montant recouvrable monte à 90, les conditions d’IAS 36 ne permettent de remonter qu’à 60, soit de 15, pas de 45. Un meilleur prix ne suffit pas : les changements d’estimations et le plafond sans perte passée comptent. IAS 36 ne permet jamais la reprise d’une perte de valeur du goodwill. [1]
Le Financial Accounting Standards Board (FASB), normalisateur américain, décrit l’ancien modèle des incorporels à durée indéterminée. Une perte constatée diminuait la valeur comptable et sa reprise ultérieure était interdite. Dans notre exemple historique, 1 BTC acheté 50000 USD est comptabilisé à 30000 après une perte correctement déterminée pour une valeur de 30000. Une hausse ultérieure à 60000 ne remonte pas sa valeur comptable sans vente dans cet ancien modèle. ASU 2023-08 l’a remplacé, pour les cryptoactifs remplissant ses conditions, par une réévaluation dans le résultat net, obligatoire pour les exercices commençant après le 15 décembre 2024. Il s’agit des US GAAP, principes comptables généralement admis aux États-Unis. N’appliquons pas cet ancien exemple aux actifs actuels concernés ni aux normes internationales IFRS. [5]
Dans un autre exemple, une perte de 15 USD réduit l’actif et le résultat de 15. L’écriture seule ne change pas le solde bancaire de 20 ; impôts et autres opérations sont exclus. L’entreprise doit payer 50 sur une dette et il manque toujours 30 : 50−20=30. Le tableau indirect de cash flow rapproche résultat comptable et mouvement de trésorerie ; il réintègre donc la charge non monétaire. Ce retraitement ne crée pas d’argent. Avec les estimations et l’unité du test, regardons la liquidité réelle, la capacité de payer à temps, et les effets possibles sur les ratios convenus dans le prêt. [6]
Pour une vision complète, lisez aussi Fair value accounting, FASB ASU 2023-08, Cash flow, Credit risk. Cette entrée est également citée par Fair value accounting, FASB ASU 2023-08.